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Lieferort bei Versendung über ein Auslieferungslager (§ 3 UStG)

Hinsichtlich der Frage nach dem Ort der Lieferung und damit auch nach der Steuerpflicht bei innergemeinschaftlichem Verbringen in ein Auslieferungs- oder Konsignationslager vertrag die Finanzverwaltung bisher eine sehr restriktive Rechtsauffassung. Dieser hat der BFH nunmehr – zumindest in Teilen – widersprochen.

Sachverhalt

Der spanische Unternehmer S liefert seit drei Jahren Waren an den Unternehmer D in Deutschland. Die Lieferungen erfolgen über ein in Bremen gelegenes Lager. Zentrale Lieferverträge regeln die zu liefernden Gegenstände, die Kaupreise sowie die Zahlungs- und Lieferungsmodalitäten. D übersendet S regelmäßig Lieferabrufpläne, aus denen sich die konkreten Liefermengen und Lieferdaten ergeben. Nach den zentralen Lieferverträgen ist der Lieferabruf juristisch bindend und führt zu einem Kaufvertrag. S hat die erforderliche Kapazität sicherzustellen, um die Warenmengen aus dem jeweiligen Lieferabruf erfüllen zu können. Die Abrufe enthalten regelmäßig Freigaben für die nächsten Wochen und bestimmen für diesen Zeitraum Liefertermine in Abständen von ein bis zwei Wochen. Die in das Lager in Bremen versandten Waren ensprechen mengenmäßig dem Bedarf von D in den nächsten Tagen und Wochen.

S geht davon aus, dass es sich bei den Warenlieferungen um innergemeinschaftliche Versendungslieferungen handelt, deren Lieferort in Spanien liegt und die somit in Deutschland steuerfrei sind. Das Finanzamt entscheiden demgegenüber, dass D die Verfügungsmacht an den Waren erst mit deren Entnahme aus dem Lieferantenlager erlangt habe, somit eine Inlandslieferung des S vorliege und setzt entsprechende Umsatzsteuer fest.

Fragestellung

Es stellt sich die Frage, wo der umsatzsteuerliche Ort der Lieferung liegt. Ist dies der Ort des Auslieferungslagers im Inland (Bremen)?

Antwort und Begründung

Nein. Obwohl sich das Lager in Bremen befindet, liegt der Ort der Lieferung in Spanien.

Lieferungen gelten nach § 3 Abs. 6 S. 1 UStG grundsätzlich dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer beginnt. Dies setzt voraus, dass der Abnehmer bereits bei Beginn der Versendung feststeht. Voraussetzung ist ferner, dass die Versendung auch zu einem Gelangen des Liefergegenstands an den Abnehmer führt. Die Versendung darf also nicht abgebrochen werden; eine nur kurzzeitige Lagerung nach dem Beginn der Versendung führt allerdings noch nicht zum Abbruch.

Der BFH (BFH vom 20.10.2016 V R 31/15 (BStBl 2017 II S. 1076)) sieht diese Voraussetzung als erfült an: D hat die Waren bei Beginn der Versendung mittels seiner Lieferabrufpläne bestellt und stand damit unter Berücksichtigung der zentralen Lieferverträge als Abnehmer fest. S hat sicherstellen müssen, mengenmäßig den Bedarf von D zeitgerecht decken zu können. Hinsichtlich dieser Mengen stand D bei realistischer Betrachtungsweise als Abnehmer fest.

Die kurzzeitige Einlagerung für D unterbricht nicht die in Spanien begonnene Versendung. Nach ständiger EuGH-Rechtsprechung (EuGH vom 18.11.2010 Rs. C-84/09 (IStR 2010 S. 910), Rz. 33) ist für eine Versendungs- oder Beförderungslieferung, die zu einer innergemeinschaftlichen Lieferung und einem korrespondierenden innergemeinschaftlichen Erwerb führt, darauf abzustellen, “ob ein zeitlicher und sachlicher Zusammenhang zwischen der Lieferung des in Rede stehenden Gegenstands und seiner Beförderung sowie ein kontinuierlicher Ablauf des Vorgangs gegeben sind”.

Der hiernach erforderliche zeitliche und sachliche Zusammenhang als kontinuierlicher Ablauf wird durch die hier erfolgte, von vornherein nur vorübergehende Einlagerung für kurze Zeit nicht beeinträchtigt.

Anmerkung: Der BFH widerspricht mit seinem Urteil der bisher sehr engen Auffassung der Finanzverwaltung, nach der jede Einlieferung von Waren in ein Konsignationslager als innergemeinschaftliches Verbringen angesehen wird und bei der späteren Auslieferung oder Entnahme eine Inlandslieferung vorliegt. Die Finanzverwaltung (BMF vom 10.10.2017 – III C 3 – S 7103-a/15/10001) hat auf das Urteil reagiert und Abschn. 1a.2 Abs. 6 UStAE entsprechend geändert. Für Zwecke des Vorsteuerabzugs des Leistungsempfängers wird es für vor dem 01.01.2019 ausgeführte Lieferungen und innergemeinschaftlichen Erwerbe nicht beanstandet, wenn der leistende Unternehmer weiterhin nach Abschn. 1a.2 Abs. 6 und Abschn. 3.12 Abs. 3 UStAE in der bisherigen Fassung verfährt (BMF vom 14.12.2017 – III C 3 – S 7103-a/15/10001).